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RECURSO DE CASACIÓN
En
el juicio de impugnación por pago indebido, que sigue
el Ing. Gustavo Pinto, Gerente de la Fábrica de Hilos
PINTO CIA. LTDA. en contra del Director Financiero del Municipio
de Quito, la Sala resuelve:
SINTESIS:
El Director del Departamento
Financiero del Municipio de Quito interpone recurso de casación
de la sentencia expedida por la Segunda Sala del ex-Tribunal
Fiscal de la República, alegando que el impuesto del 1.5
por mil sobre el capital en giro, es un nuevo impuesto cuya recaudación
está a cargo de los Municipios del País; que no
se trata del mismo impuesto fiscal que fue creado en 1938 y de
Estatal traslado a Municipal. Que la sentencia viola la ley al
exonerar del pago del impuesto del 1.5 por mil sobre el capital
en giro, sin que la exención esté contemplada en
la ley.
La Sala de casación determina que no se ha establecido
un nuevo impuesto al capital en giro, el mismo existió
desde su creación en 1938, lo que se introduce son dos
modificaciones, el sujeto activo que pasan a ser las Municipalidades
del País en vez del Estado y se establece la tarifa única
del 1.5 por mil sobre el capital en giro, permaneciendo iguales
el objeto imponible que configura el hecho generador y el sujeto
pasivo. Siendo el hecho generador el elemento determinante de
cada tributo, si esto cambia se estará frente a un nuevo
tributo, caso contrario no. En consecuencia, se desecha el recurso
de casación formulado.
AL SUSTITUIRSE EL SUJETO ACTIVO
Y FIJARSE UNA TARIFA UNICA, NO CONSTITUYE UN NUEVO IMPUESTO AL
CAPITAL EN GIRO.
TEXTO DEL
FALLO
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: SALA
ESPECIALIZADA DE LO FISCAL: Quito, a 8 de Febrero de 1995.- Las
9h00.-
VISTOS.- El Ing. Vicente Cristóbal Páez
en su calidad de Director del Departamento Financiero del I.
Municipio de Quito, en el Juicio de Impugnación No. 2808-11065
por denegación tácita (pago indebido del 1.5 por
mil del capital en giro de los años 1984 y 1985) seguido
por el Ing. Gustavo Miguel Pinto Albornoz, como Gerente y Representante
Legal de Fábrica de Hilos Pinto Compañía
Limitada, interpone recurso de casación de la sentencia
dictada, el 22 de julio de 1988 por la Segunda Sala del ex-Tribunal
Fiscal, por cuanto la sentencia viola expresas y terminantes
leyes tributarias y que su recurso lo fundamenta en los numerales
2, 3 y 5 del Art. 329 del Código Tributario.- Que la sentencia
ignora, lo que dispone la Regla Primera del Art.18 del Código
Civil, que indica que, cuando el sentido de la ley es claro no
se desatenderá su tenor literal. Que está probado
que el impuesto de 1.5 por mil sobre el capital en giro, es un
nuevo impuesto, que por lo mismo viola lo que dispone el Art.
32 del Código Tributario. Que ha venido sosteniendo en
forma reiterada que, el Art.15 de la Ley de Elevación
de Sueldos y Salarios, dictada por el Plenario de las Comisiones
Legislativas del Congreso Nacional, publicada en el R.O. 662
de Enero 16 de 1984, en forma clara, terminante e irrefutable,
dice: "ESTABLECESE LA TARIFA DEL 1.5 POR MIL SOBRE EL CAPITAL
EN GIRO", esto es, sobre el valor total del activo y sobre
el capital a mútuo, de todas las personas naturales o
jurídicas, nacionales o extranjeras, domiciliadas en el
País.- Que la administración, control y recaudación
de este impuesto estará a cargo de los Municipios del
País, para atender los incrementos salariales que se establecen
en esta Ley.- Que el Ejecutivo deberá reglamentar la aplicación
de este impuesto.- Que con el Diccionario Enciclopédico
de Derecho Usual de Guillermo Cabanellas ha probado hasta la
saciedad, el significado del término jurídico "ESTABLECER",
que quiere decir "FUNDAR", "CREAR", "ESTABLECER",
"INTUIR". Que bajo estos razonamientos no se puede
admitir jamás, el criterio que en este caso, viene sosteniendo
la entidad recurrente de que el impuesto de 1.5 por mil, establecido
en la Ley de Elevación de Sueldos y Salarios, a la que
nos hemos venido refiriendo, es el mismo impuesto fiscal, que
fue creado en 1938 y de Estatal traslado a Municipal, razonamiento
totalmente forzado con la realidad jurídica y el sentido
del término establecer, cuando el Art. 16 de la Ley de
Elevación de Sueldos y Salarios, en forma expresa, categórica
dice: "DEROGASE EL DECRETO No. 22" publicado en el
R.O. 78 y 79 del 28 y 29 de Enero de 1938 y sus reformas. Que
en esta virtud, el impuesto creado en 1938, quedó expresamente
derogado, que por lo mismo resultaría absurdo, que se
pretenda hacer creer, que dicha imposición derogada, ha
sido trasladada a los Municipios en razón de la Ley de
Elevación de Sueldos y Salarios. Que todo lo contrario,
el impuesto del 1.5 por mil al capital en giro, establecido en
virtud de dicha Ley, es un nuevo impuesto creado por la Función
Legislativa en favor de las Municipalidades. Que la Ley de Fomento
Industrial, invocada por el impugnante, y en la que se fundamentó
también la sentencia de la H. Segunda Sala del ex-Tribunal
Fiscal, fue expedida en 1971 y el Impuesto del 1.5 por mil sobre
el capital en giro, se crea en enero de 1984, por la Ley de Elevación
de Sueldos y Salarios, que sin embargo de esta situación
jurídica de claridad meridiana, la sentencia recurrida
viola en forma flagrante lo que dispone el Art. 32 del Código
Tributario, que en forma indiscutible y con absoluta claridad
dice: "ALCANCE DE LA EXENCION.- La exención sólo
comprenderá los tributos que estuvieren vigentes, a la
fecha de la expedición de la ley. Por lo tanto no se extenderá
a los tributos que se instituyan con posterioridad a ella, salvo
disposición expresa en contrario". Que la sentencia
recurrida, exonera del pago del impuesto de 1.5 por mil sobre
el capital en giro, sin que la exención esté contemplada
en la Ley, por cuanto el Art.16 de la Ley de Elevación
de Sueldos y Salarios, derogó el impuesto fiscal al capital
en giro, establecido en 1938, al que tenía derecho de
exoneración las empresas acogidas a la Ley de Fomento
Industrial, Ley que no es aplicable a este caso, en razón
a las consideraciones jurídicas antes expuestas.- El Ing.
Gustavo Pinto A., en su calidad de Gerente y representante legal
de "Fabrica de Hilos Pinto Cia. Ltda." contestando
el traslado que se le corrió con la fundamentación
del recurso por parte del Ing. Cristóbal Páez,
Director del Departamento Financiero de la I. Municipalidad de
Quito dice: 1.- Que la sentencia dictada por la Segunda Sala
del Tribunal Fiscal es conforme a derecho y justicia. Que el
recurso, en derecho, dice ampararse en la violación en
sentencia de leyes tributarias por las causales previstas en
el No. 2, 3 y 5 del Art. 329 del Código Tributario. Que
es evidente que la sentencia así impugnada está
ajustada a derecho y no contiene violación alguna a norma
legal tributaria ni de otro orden. Que en conjunto las causales
invocadas llevarían al absurdo de sostener que la sentencia
exonera del pago de un impuesto, sin que la exención esté
prevista en la Ley, aplicando una Ley no aplicable al caso y
habiendo cometido error de derecho en la calificación
de los hechos reconocidos en sentencia. En relación a
la primera de tales causales, cierto que el impuesto del 1.5
por mil, sobre capitales en giro fue vigente a la época
en que se estableció la relación jurídica
de obligatoriedad, pero no es verdad, que la exención
no hubiera estado prevista en la Ley de Fomento Industrial y
por tanto en goce del beneficio, como ampliamente fue discutido
en la instancia precedente, por lo que no procede la cita de
esta causal. Que en cuanto a la segunda invocada, las Leyes aplicadas
en la sentencia son vigentes y relacionadas con el caso juzgado,
no existiendo, Ley alguna de las citadas en la sentencia que
sea inaplicable al caso; por fin en la fundamentación
del recurso no hay el "error de derecho en la calificación
de los hechos que sirven de base, para la determinación
en sentencia de la exención"; pues en efecto, el
hecho de: hallarse su representada clasificada en una de las
categorías de la Ley de Fomento Industrial; y, el pago
del tributo materia del reclamo, son los dos únicos "hechos"
a los cuales la sentencia se refiere en su correcta connotación
jurídica, por lo que el recurso es infundado. Que en el
decurso de esta causa el I. Municipio de Quito, ha fundado su
pretensión en la aseveración de que "el impuesto
de 1.5 por mil sobre el capital en giro, es un nuevo impuesto
que se crea en favor de las Municipalidades, vigente a partir
de Enero de 1984 ". Que el Art.15 de la Ley de Elevación
de Sueldos y Salarios, punto central de la controversia no dice:
"Establécese el impuesto sobre el capital en giro"
y no lo dice justamente, porque ese impuesto ya existía;
lo que dice, como en esta sola parte, bien transcribe el recurrente,
es: "Establécese la tarifa de 1.5 por mil sobre el
capital en giro" cosa correcta pues se instituye una nueva
TARIFA, ahora incrementada de un viejo impuesto ya existente,
"sobre los capitales en giro". Tanto más que
no coexisten dos normas impositivas, sino que la posterior sustituye
a la anterior, tal y como ocurre en que la propia Ley de Elevación
de Sueldos y Salarios cuando "Deroga el Decreto No. 22 de
enero de 1938 y sus reformas". La Ley de Fomento Industrial
en su numeral 4to. del Art. 20 exonera a las empresas industriales
a ella acogidas, "de los impuestos a los capitales en giro".
Que tratándose como se trata del mismo impuesto, es totalmente
inútil e inapropiado la aplicación del Art. 32
del Código Tributario, en los términos que trata
el recurrente, siendo más bien procedente aplicarlo en
la connotación que sostiene la Segunda Sala en la sentencia.-
Presupuestos estos antecedentes, la Sala para resolver considera:
PRIMERA.- La Sala de lo Fiscal de la Excma. Corte Suprema
de Justicia, es competente para conocer y resolver sobre el presente
caso en razón de la materia y por así establecerlo
la Décima Sexta Disposición Transitoria de la Ley
No. 20, publicada en el R.O 93 de diciembre de 1992 y que corresponde
a la Décima Séptima Disposición Transitoria
de la Codificación de la Constitución Política
del Estado Ecuatoriano, publicada en el R.O.183 de 5 de mayo
de 1993. SEGUNDA.- Los presupuestos de violación
de leyes tributarias fueron en vigencia de las anteriores normas
procesales derogadas, del Título Tercero del Libro Tercero
del Código Tributario, al promulgarse la Ley de Casación,
de 18 de mayo de 1993, estando en consideración a la oportunidad
y procedencia del recurso, por violación en la sentencia,
tanto de normas tributarias sustantivas como adjetivas, en cuanto
influyan en la existencia de la obligación o en la cuantía
de la misma: TERCERA.- Con fecha 20 de noviembre de 1985,
de conformidad a lo que disponen los Arts. 232 del Código
Tributario y 481 de la Ley de Régimen Municipal, el Ing.
Gustavo Miguel Pinto, a nombre de su representada, presentó
ante el Director Administrativo del Departamento Financiero del
I. Municipio de Quito, reclamo administrativo de pago indebido,
relacionado con el pago de los Títulos de Crédito
Nos. 5006819 y 5006821 por S/. 30.600,00 y S/. 90.336,oo por
la Tesorería Municipal de Quito, en concepto del Impuesto
de 1.5 por mil sobre el capital en giro correspondiente a los
años 1984 y 1985, respectivamente. Que desde la fecha
indicada, en que presentó su reclamación de pago
indebido, hasta el 12 de mayo de 1987, la prenombrada Autoridad
Tributaria, no dictó resolución alguna, sobre el
reclamo, incurriendo así, en el caso previsto en el Art.
102 del Código Tributario. La falta de Resolución
implica negativa tácita del reclamo y lo faculta para
ejercer la acción de impugnación ante el Tribunal
Fiscal de la República (hoy Tribunal Distrital de lo Fiscal
No.1). CUARTA.- El recurso de casación, tal como
lo establecía el derogado Art. 329 del Código Tributario,
procedía únicamente, por violación de leyes
tributarias, situando el recurrente en los numerales 2, 3 y 5
del citado artículo. Al análisis de la sentencia
materia del recurso de casación, con el fin de establecer
si la Sala que dictó la sentencia, violó leyes
tributarias en los casos establecidos en el citado Art. 329 de
la Ley de la materia; debe comenzarse por verificar, si el impuesto
establecido por el Art. 15 de la Ley de Sueldos y Salarios, tantas
veces citada es un nuevo impuesto sobre el capital en giro, diferente
al que estaba vigente en el país. El Art. 15 de la Ley
mencionada en líneas anteriores dice: "Establécese
la tarifa del 1.5 por mil, sobre el capital en giro, esto es
sobre el valor total del activo y sobre el capital a mútuo,
de todas las personas naturales o jurídicas, nacionales
o extranjeras, domiciliadas en el País. La administración,
control y recaudación de este impuesto ésta a cargo
de los Municipios del País, para atender los incrementos
salariales que se establecen en esta Ley. El ejecutivo reglamentará
la aplicación de este impuesto".- El régimen
vigente en relación al impuesto del 1.5 por mil sobre
el capital en giro, era el establecido por el Decreto Supremo
No. 22, promulgado en los Registros Oficiales números
78, 79 de 28 y 29 de enero de 1938, y sus reformas, que fue el
que estableció el impuesto al capital en giro para "todas
las personas naturales o jurídicas, que ejerzan el comercio,
con excepción de las Compañías Anónimas",
a condición que "el capital en giro" o sea "el
monto del activo fuere de mil o más sucres, en un monto
del dos por mil sobre el capital propio, y una escala progresiva
que va del 0.29 por mil, hasta el dos por mil sobre el capital
ajeno; disposición que es modificada, por el decreto 1393,
publicado en el R.O. 655 de 8 de agosto de 1946, en el que se
establece una escala de deducciones. De igual manera se modifica
la escala de gravitación del capital ajeno. En el Art.
4 del Decreto Supremo No. 22 se fija para la compañías
industriales que tuvieran un capital en giro de mil o más
sucres, el impuesto del uno por mil sobre el capital propio y
sobre el capital ajeno, de acuerdo a la escala que va del 0.15
hasta el 1.00 por mil, modificándose por el mismo decreto
1393, la base imponible que se la determina en dos categorías:
Para personas que tuvieran un capital en giro de más de
seis mil sucres, quienes tendrán una deducción
de seis mil, si el capital no pasó de veinte mil sucres;
y de tres mil sucres, si pasando de veinte mil, no excede de
treinta sucres, pero manteniendo la misma tarifa de uno por mil
sobre el capital propio, e idéntica escala para el ajeno.
En el Art. 7 del Decreto Supremo No. 22, se establecía
el impuesto del uno por mil del capital a mútuo de los
particulares. Es decir, que la configuración de estos
dos tipos de hechos generadores, el operacional de comercio y
de industrias, está dado por el capital operativo, o sea
el activo en términos contables. Capital propio y capital
ajeno con el que opera la compañía. Del estudio
comparativo, de las dos normas tributarias mencionadas precedentemente,
claramente se puede establecer, la existencia de un mismo objeto
imponible e identidad en cuanto a la configuración del
hecho generador.- Sobre el sujeto activo que anteriormente estaba
configurado por el Estado, al tenor del Art. 14 del Decreto No.
22, la nueva Ley lo modifica, destinándolo a los Municipios
del País, para fines de financiación de incrementos
salariales establecidos en la propia Ley No. 153.- Con respecto
al sujeto pasivo, según el Art. 3 del Decreto 22, gravaba
a todas las personas naturales o jurídicas que ejerzan
el comercio y el Art. 4, establecía el impuesto, para
todas las personas naturales o jurídicas industriales.-
La Ley 153, grava a todas las personas naturales o jurídicas,
nacionales o extranjeras domiciliadas en el País, que
ejerzan el comercio; y, al instituir el Art.15 de la Ley 153:
"Establécese la tarifa de 1.5 por mil sobre el capital
en giro...". Se está innovando respecto de la "tarifa",
que se transforma en única.- Con lo que se ha establecido,
que en Ley 153, permanecen iguales dos elementos, el objeto imponible
que conforma el hecho generador y el sujeto pasivo; y, que ha
sido modificado: el sujeto activo y la tarifa del impuesto. Por
lo que puede decirse, que tan sólo ha sido modificado
un sólo elemento de la relación jurídica
tributaria el sujeto activo del impuesto, pues, la tarifa, en
sí, no es un elemento constitutivo de la relación
juridico-tributaria. "El elemento cuantificante no es constitutivo
del hecho generador. Es un mero instrumento de cuantificación
de la obligación tributaria sustancial. Pero de ninguna
manera puede sostenerse que forma parte del nacimiento de la
obligación tributaria sustancial". Doctrina que es
recogida y trasladada por la legislación, al Art. 4 del
Código Tributario, que determina que deben constar en
la Ley "La cuantía del tributo o la forma de establecerla
"a parte del objeto imponible". El objeto del impuesto
lo constituye la consideración económica que la
ley grava. Por ello el hecho generador, es el elemento determinante
de cada tributo, en forma que si este cambia, nos encontramos
frente a un nuevo tributo, no sucediendo lo mismo en el caso
contrario, lo que guarda armonía con lo que se define
en el Art.15 del Código Tributario, como hecho generador.
Ahora bien, la base imponible, es decir la concreción
del hecho generador a una magnitud que determine la capacidad
de pago del contribuyente para fijar el monto del tributo, está
dado por "el capital en giro". Para llegar al monto
exacto, de la obligación tributaria, es menester "la
tarifa" del impuesto que, por lo general, es un porcentaje
que se aplica a la base imponible. La Ley 153 entonces lo que
"estableció" no fue un nuevo impuesto, sino
una nueva tarifa del impuesto, el mismo que existió desde
1938. En conclusión no se ha establecido un nuevo impuesto
al capital en giro, distinto del que rigió desde su creación
en 1938, si no que se introdujeron dos reformas importantes a
partir de la expedición de la Ley de Elevación
de Sueldos y Salarios de 1984, la primera, referente al cambio
del sujeto pasivo, que pasaron a ser las Municipalidades en lugar
del Estado, y la segunda, el establecimiento de la tarifa única
del 1.5 por mil. La Ley 153, no derogó ni tácita
ni expresamente el tributo en sí mismo, sino que se limitó
a introducir reformas que sustituyen el sujeto activo o ente
acreedor del tributo y se fija la tarifa única, conservándose
los demás elementos esenciales y básicos: El hecho
generador y el sujeto pasivo del impuesto. QUINTA.- La
Ley No.153, nada expresa respecto a las exoneraciones o exenciones
generales y aunque el reglamento expedido por el Ejecutivo, pretende
desconocer las exoneraciones que se encuentran establecidas en
los numerales del 1 al 6 del Art. 34 del Código Tributario,
no procede su aplicación por constituir una modificación
o alteración de la Ley, lo que está en pugna con
lo instituido en el literal c) del Art. 78 de la Constitución
Política; y Art. 3 y 7 inciso final del Código
Tributario en virtud del cual "Ningún Reglamento
podrá modificar o alterar el sentido de la Ley ni crear
obligaciones impositivas o establecer exenciones no permitidas
en ella". En conclusión, conforme a los Arts. 78,
literal c) de la Constitución Política del Estado
y 3, 4, 31, 32, 33, 34 y 35 del Código Tributario, se
encuentra sometida al principio de legalidad. Consecuentemente,
no existen más excenciones o exoneraciones impositivas
que las previstas de modo expreso por las Leyes generales o especiales.
SEXTA.- Tampoco puede considerarse que la Ley 153, haya
derogado o modificado la exención, establecida en el No.
4 del Art. 20 de la Ley de Fomento Industrial, que determinaba
"exoneración total de los impuestos a los capitales
en giro"; pues dada su finalidad, de incentivar la producción,
por medio de la exoneración, precisa para su modificación
o derogación, norma expresa de una ley destinada, específicamente
para tal fin, de acuerdo a lo establecido en el Art. 2, inciso
primero, del Código Tributario, por lo que no existe violación
alguna, en la sentencia recurrida, que pudiera encuadrarse en
las causales del Art. 329 del Código Tributario invocadas
por el recurrente, por cuyo efecto, se hubiere exonerado a Fábrica
de Hilos Pinto Cía. Ltda. del pago del impuesto vigente,
sin que la exención, esté prevista en la ley, ni
tampoco puede estimarse que la sentencia se funda en una ley
no aplicable al caso, y es evidente que el fallo, esta ajustado
a derecho y procede aplicar al caso el numeral 4to. del Art.
20 de la Ley de Fomento Industrial. En cuanto a la alegación
del recurrente, respecto a que se hubiere cometido error de derecho
en la calificación de los hechos reconocidos en la sentencia,
hechos que configuran la materia imponible o que sirvan de base
para la determinación de la exención, no obra en
la sentencia, consideración alguna de violación
de Ley Tributaria, por lo que se rechaza, el recurso de casación
interpuesto. Por lo expuesto la Sala de lo Fiscal de la Corte
Suprema de Justicia, ADMINISTRANDO JUSTICIA EN NOMBRE DE LA
REPUBLICA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY, desecha el recurso de
casación interpuesto por el Ing. Vicente Cristóbal
Páez en su calidad de Director del Departamento Financiero
del Ilustre Municipio de Quito, en el juicio de impugnación
No. 2808-11065, propuesto por el Ing. Gustavo Miguel Pinto Albornoz,
como Gerente y representante legal de Fábrica de Hilos
Pinto Compañía Limitada. Y se dispone que una vez
ejecutoriado este fallo, se remita a la Segunda Sala del Tribunal
Fiscal Distrital No.1 para la ejecución de la sentencia.
Sin costas, publíquese y notifíquese.-
f) Drs.- Gustavo Tama Navarro.- Marcos Suéscum Guerrero.-
Julio Navarrete Córdova.- Ramón Echáiz Enríquez.-
Blasco Alvarado Vintimilla (Conjuez Permanente)
En
el juicio por pago indebido que sigue Patricio Rivadeneira, Gerente
de AGA DEL ECUADOR S.A. en contra del Director Financiero del
Municipio de Quito, la Sala resuelve:
SINTESIS:
El Ing. Vicente Cristóbal
Páez en calidad de Director Financiero del Municipio de
Quito, interpone recurso de casación de la sentencia dictada
por la Primera Sala del extinguido Tribunal Fiscal, en el juicio
por pago indebido del 1.5 por mil al capital en giro propuesto
por el Gerente de AGA del Ecuador S.A.
El recurso se fundamenta en el hecho de que el impuesto del 1.5
por mil al capital en giro, creado en favor de los Municipios
del país, es un nuevo impuesto distinto al que rigió
de 1938, es decir, no se trata de un mismo impuesto fiscal, razón
por la cual, se viola la ley en la sentencia al exonerar del
pago del impuesto del 1.5 por mil sobre el capital en giro a
la Empresa AGA, sin que la exención esté contemplada
en la Ley.
La Sala considera que no se trata de un nuevo impuesto al capital
en giro, pues el mismo existió desde su creación
en 1938; lo que se introduce son dos modificaciones, esto es,
el sujeto activo que pasa a ser los Municipios del país
en lugar del Estado, además, se establece la tarifa única
del 1.5 por mil sobre el capital en giro, manteniéndose
iguales el hecho generador y el sujeto pasivo. Al ser el hecho
generador el elemento determinante de cada tributo, si cambia
este elemento, se puede hablar de que se está frente a
un nuevo tributo, caso contrario no. Por lo expuesto, se rechaza
el recurso formulado.
EL HECHO GENERADOR ES EL ELEMENTO
DETERMINANTE DE CADA TRIBUTO, SI ESTE ELEMENTO NO CAMBIA, NO
EXISTE UN NUEVO TRIBUTO
TEXTO DEL
FALLO
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA.- SALA
ESPECIALIZADA DE LO FISCAL .-Quito, 8 de Febrero de 1995.- Las
10h00.-
VISTOS: El Ing. Vicente Cristóbal Páez,
Director del Departamento Financiero del I. Municipio de Quito,
dentro de término interpone recurso de casación,
de la sentencia dictada por la Primera Sala del Tribunal Fiscal,
hoy Tribunal Fiscal Distrital No.1 en el juicio de pago indebido
No.12355, propuesto por Patricio Rivadeneira Araujo, en su calidad
de Gerente General de AGA del Ecuador S.A., el recurso interpuesto,
se lo concede el 5 de Noviembre de 1990, para que sea conocido
por el Tribunal de Casación del ex-Tribunal Fiscal, según
los Arts. 328, 329 del Código Tributario, fundamentándose,
atento al Art. 331 del mismo Cuerpo de Leyes, en cuanto a su
aplicación, como normas procesales tributarias, vigentes
a la época y se lo sustentó en los numerales 2
y 3 del 329 del Código de la materia, manifestando, que
ha venido sosteniendo en forma reiterada, que el Art.15 de la
Ley de Elevación de Sueldos y Salarios, dictada por el
Plenario de las Comisiones Legislativas del Congreso Nacional,
publicado en el R.O. No. 662 de 16 de Enero de 1984, en forma,
clara, expresa, terminante e irrefutable dice: " ESTABLECESE
LA TARIFA UNICA DEL 1.5 POR MIL SOBRE EL CAPITAL EN "GIRO",
esto es, sobre el valor total del activo y sobre el capital a
mútuo de todas las personas naturales o jurídicas,
nacionales o extranjeras domiciliadas en el país. Que
la administración, control y recaudación de este
impuesto, estará a cargo de los Municipios del país,
para atender los incrementos salariales que se establecen en
esta Ley. Que el ejecutivo reglamentará la aplicación
de este impuesto. Que en el Diccionario Enciclopédico
de Derecho Usual de Guillermo Cabanellas, el significado y contenido
de la palabra ESTABLECER, es: fundar, crear, instituir. Que en
el Art.15 de la Ley de Elevación de Sueldos y Salarios,
en forma clara y expresa dice: "ESTABLECESE", por lo
mismo, no hay duda de ninguna clase, ni discusión alguna,
de que el impuesto del 1.5 por mil sobre el capital en giro y
sobre el capital a mútuo, es un nuevo impuesto que crea,
que instituye el Congreso Nacional, mediante la Ley mencionada,
en favor de los Municipios del País, y que tiene vigencia
a partir de la fecha de su promulgación en el R.O. esto
es desde el mes de Enero de 1984. Que la Regla Primera del Art.18
del Código Civil, nos dice: que cuando el sentido de la
Ley es claro, no se desatenderá su tenor literal, a pretexto
de consultar su espíritu, asimismo, la Regla Segunda de
la mencionada Norma Legal, este dice que, las palabras de la
Ley se atenderán en su sentido natural y obvio, según
el uso general de las mismas palabras. Que bajo estos razonamientos
de carácter legal y lógico, no podemos admitir
jamás el criterio que en estos casos, vienen sosteniendo
los sujetos pasivos del tributo, de que el impuesto del 1.5 por
mil sobre el capital en giro, establecido por la Ley de Elevación
de Sueldos y Salarios, dictada por el Congreso Nacional en Enero
de 1984, no es un nuevo impuesto y que es el mismo impuesto fiscal
que fue creado en 1938, y que del Estado fue trasladado a los
Municipios, razonamiento totalmente forzado con la realidad jurídica
y el verdadero significado de la palabra Establecer, cuando el
Art.16 de la Ley de Elevación de Sueldos y Salarios, en
forma expresa y categórica, dice: "Derógase
el DECRETO No. 22, publicado en el R.O. Nos. 78 y 79 de 28 y
29 de Enero de 1938 y sus reformas". Que en esta virtud,
el impuesto fiscal establecido en 1938, quedó expresamente
derogado, por lo mismo, resulta absurdo, por decir lo menos,
que se pretenda hacer creer que, dicha imposición derogada,
ha sido trasladada a los Municipios del país, en virtud
de la Ley de Elevación de Sueldos y Salarios. Corrido
traslado a la contraparte, con el escrito de fundamentación
del recurso, ha contestado dentro del término legal, refutando
las argumentaciones del recurrente en los siguientes términos.-
Que resulta una evidente pérdida de tiempo y esfuerzos
que se sigan aceptando al trámite recurso de casación
que se sabe de antemano serán rechazados por ser idénticos
a otros trámites también rechazados por haberse
establecido que para el momento en que se pagó el Impuesto
al Capital en Giro, la exoneración que gozaban las empresas
acogidas a la Ley de Fomento Industrial no había sido
derogada.- Tramitado el recurso en legal forma y encontrándose
el juicio en estado de resolver, para hacerlo se considera: PRIMERO.-
La Sala de lo Fiscal de la Corte Suprema de Justicia como Tribunal
de Casación, es competente para conocer del presente recurso,
en virtud de lo dispuesto en la Disposición Transitoria
Décimo Séptima de la Codificación de las
Reformas de la Constitución Política de la República
publicada en el R.O. No. 183 de 5 de Mayo de 1993. SEGUNDO.-
El trámite que se ha dado al recurso de casación,
ha sido en vigencia del derogado Título Tercero del Libro
Tercero del Código Tributario, en cuanto a la oportunidad
de su presentación de los casos de violación de
Leyes Tributarias en lo que concedió resolver el recurso,
así como la fundamentación en derecho, atento a
lo establecido en los derogados artículos 328, 329, 330
y 331 del Código Tributario, normas procesales derogadas
al expedirse la Ley de Casación, contenida en la Ley No.27
publicada en el R.O. No 192 de 18 de mayo de 1993. TERCERO.-
El Recurso de Casación, conforme lo establecía
el derogado Art. 329 del Código Tributario, solo procedía
por violación de Leyes Tributarias en los casos previstos
en dicha norma legal, situándolo el recurrente, en los
números 2 y 3 que decía: Cuando se exonera del
pago de un impuesto vigente, sin que la exención esté
prevista en la ley, y cuando la sentencia, se funde en una Ley
no aplicable al caso.- Al examen de la sentencia materia del
Recurso del Casación a efecto de establecer si la Sala
violó las Leyes Tributarias en los casos previstos en
el precepto legal precedentemente mencionado, se advierte: a)
Es prioritario analizar si el tributo regulado por el artículo
15 de la Ley de Elevación de Sueldos y Salarios, promulgada
en el R.O. No. 622 de 16 de enero de 1984 constituye un nuevo
impuesto sobre el Capital en Giro, diferente del que regía
en el país. El referido precepto legal, dispone: "Establécese
la tarifa única del 1.5 por mil sobre el capital en giro",
esto es sobre el valor del total del activo, y sobre el capital
a mútuo, de todas las personas naturales o jurídicas,
nacionales o extranjeras domiciliadas en el país. Que
la administración control y recaudación de este
impuesto, estará a cargo de los Municipios del país,
para atender los incrementos salariales que se establecen en
esta Ley.- El Ejecutivo, reglamentará la aplicación
de este impuesto.- b) El régimen vigente en torno a la
aplicación sobre el impuesto antes mencionado, está
establecido por el Decreto Supremo No. 22, promulgado en los
Registros Oficiales Nos.78 y 79 de 28 y 29 de enero de 1938 y
sus reformas, que en definitiva creó el Impuesto al Capital
en Giro a cargo de "todas las personas naturales y jurídicas
que ejerzan el comercio, con excepción de las Compañías
Anónimas". A condición de que el "Capital
en Giro" o sea, "el monto total del activo" fuere
de 1.000 o más sucres, en un monto del 2 por mil sobre
el capital propio, y una escala progresiva, que va del 0,29 por
mil hasta el 2 por mil sobre el capital ajeno, disposición
que se modifica mediante el Decreto No. 1393, promulgado en el
R.O. No. 655 de 8 de agosto de 1946, en el que se establece una
escala de deducciones. De igual manera se modifica la escala
de gravitación del capital ajeno.- En el Art. 4to. del
Decreto Supremo No. 22 se establece para las Compañías
Industriales que tuvieren un capital en giro de 1.000 o más
sucres el impuesto del 1 por mil del capital propio y sobre el
capital ajeno, de acuerdo a la escala que va del 0.15 hasta el
1.00 por mil, modificándose por el mismo Decreto 1393,
la base imponible que se la determina en dos categorías:
para personas que tuvieren un capital en giro de más de
6.000 sucres quienes tendrán una deducción de seis
mil, si el capital no pasa de 20.000 de 3.000 sucres, si pasando
de 20.000, no excede de 30.000 sucres, pero manteniendo la misma
tarifa del 1 por mil sobre el capital propio, idéntica
escala sobre el ajeno.- En el Art. 7 del Decreto Supremo No.
22 se estableció el Impuesto del 1 por mil del capital
a mútuo de los particulares, es decir como la configuración
de estos dos tipos de hechos generadores, el operacional de Comercio
e Industrias, está dado por el Capital Operativo, o sea
activo en términos contables: capital propio y capital
ajeno con el que opera la Compañía.- c) Del estudio
comparativo de las dos normas tributarias mencionadas precedentemente
podemos claramente establecer la existencia de un mismo objeto
imponible e identidad en cuanto a la configuración del
hecho generador.- d) Sobre el sujeto activo, que anteriormente
estaba configurado por el Estado, al tenor del Art. 14 de Decreto
No. 22, la nueva Ley lo modifica destinándolo a los Municipios
del país para fines de financiación de los incrementos
salariales establecidos en la propia Ley No.153.- e) Respecto
del sujeto pasivo según el Art. 3 del Decreto No. 22 gravaba
a todas las personas naturales o jurídicas que ejerzan
el comercio, y el Art. 4 establecía el impuesto para todas
las personas naturales o jurídicas industriales.- La Ley
No.153 grava a todas las personas naturales o jurídicas,
nacionales o extranjeras hospedadas en el país que obviamente
ejerzan el comercio; y, f) Al estatuirse en el Art.15 de la Ley
No.153, "Establécese la tarifa del 1.5 por mil sobre
el capital en giro" se está innovando respecto de
la tarifa que se transforma en única. Consecuentemente,
se ha establecido que en la Ley No.153 permanecen iguales dos
elementos, el objeto imponible que conforma el hecho generador,
y el sujeto pasivo; y que han sido modificados: El sujeto activo
y la tarifa del Impuesto. En síntesis, bien puede decirse
que ha sido modificado un sólo elemento de la relación
jurídico tributaria. El sujeto activo del impuesto, pues,
la tarifa, en sí no es un elemento constitutivo de la
relación Jurídico Tributaria.- Por tanto "el
elemento cuantificante no es constitutivo del hecho imponible"
es un mero instrumento de cuantificación de la obligación
tributaria sustancial. Pero de ninguna manera podría sostenerse
que forma parte del nacimiento de la obligación tributaria
sustancial.- Doctrina que es recogida y trasladada por la Legislación,
al Art. 4 del Código Tributario, que determina que deben
constar en la Ley, "la cuantía del tributo o la forma
de establecerla" a parte del "objeto imponible".-
El objeto del impuesto lo constituye la consideración
económica que la ley grava. Por ello el hecho generador,
es el elemento determinante de cada tributo, en forma que si
éste cambia nos encontramos frente a un nuevo tributo,
no sucediendo lo mismo en el caso contrario, lo que guarda armonía
con lo definido en el Art.15 del Código Tributario, como
hecho generador.- Ahora bien la base imponible es decir la concreción
del hecho generador a una magnitud que determine la capacidad
de pago del contribuyente para fijar el monto del tributo, está
dado por él "capital en giro". Para llegar al
monto exacto de la obligación tributaria es menester la
tarifa del impuesto que por lo general es un porcentaje que se
aplica a la base imponible, la Ley No.153, entonces, lo que "estableció"
no fue un nuevo impuesto sino una nueva tarifa del impuesto el
mismo que existió desde 1938.- En conclusión no
se ha establecido un nuevo impuesto al capital en giro distinto
del que rigió desde su creación en 1938, sino que
se introdujeron dos reformas a partir de la expedición
de la Ley de Elevación de Sueldos y Salarios de 1984;
la primera, referente al cambio del sujeto activo, que pasaron
a ser las Municipalidades en lugar del estado, y la segunda el
establecimiento de la tarifa única del 1.5 por mil.- La
Ley No.153 no derogó ni tácita ni expresamente
el tributo en si mismo, sino que se limitó a introducir
reformas que sustituyen el sujeto activo o ente acreedor del
tributo y se fija la tarifa única conservándose
los demás elementos esenciales y básicos: El hecho
generador y el sujeto pasivo. CUARTO.- La Ley No.153 nada
expresa a las exoneraciones o exenciones generales y aunque el
reglamento expedido por el Ejecutivo pretende desconocer las
exoneraciones que no se encuentran establecidas en los numerales
1 al 6 del Art. 34 del Código Tributario, no pudo derogar
o suprimir el beneficio especial de exención de los impuestos
sobre los capitales en giro que contempla una Ley Especial, por
estar en pugna con lo estatuido en los Arts. 3 y 7 inciso final
del Código Tributario. En conclusión la exoneración
o exención conforme a los Arts. 78, Literal c) de la Constitución
Política, y 3, 4, 31, 32, 33, 34, y 35 del Código
Tributario, se encuentra sometida al principio de legalidad.
QUINTO.- Tampoco puede considerarse que la Ley No.153,
haya derogado o modificado la exención, establecida en
el numeral 4o. del Art. 20 de la Ley de Fomento Industrial, promulgada
en el R.O. No. 319 de 28 de Septiembre de 1971, que determinaba
"exoneración total de los impuestos a los capitales
en giro"; pues dada su finalidad de incentivar la producción,
por medio de la exoneración, precisa para su modificación
o derogación norma expresa de una Ley destinada específicamente
a tal fin, de acuerdo con lo estatuido en el Art. 2 Inc.1o. del
Código Tributario.- En tal virtud, no existe, en la sentencia
recurrida, violación alguna de Ley que pudiera encuadrarse
en las causales 2 y 3 del Art. 329 del Código Tributario,
por cuyo efecto, se hubiere exonerado a "AGA DEL ECUADOR
S.A." del pago de un impuesto vigente, sin que la exención
esté prevista en la Ley: ni tampoco puede estimarse que
la sentencia se funda en una ley no aplicable al caso, pues,
es evidente que el fallo está ajustado a Derecho y es
aplicable al caso, el numeral 4o. del Art. 20 de la Ley de Fomento
Industrial. Consecuentemente, no existen mas exenciones o exoneraciones
impositivas que aquellas previstas en modo expreso por leyes
generales o especiales.- En cuanto a la alegación del
recurrente, respecto a que se hubiere cometido error de derecho
en la calificación de los hechos reconocidos en la sentencia
hechos que configuran la materia imponible o que sirven de base
para la determinación de la exención, como tampoco
obra en la sentencia consideración alguna que establezca
violación de la Ley Tributaria por lo que procede rechazar
el recurso de casación interpuesto. Por los fundamentos
expuestos, la Sala de lo Fiscal de la Corte Suprema de Justicia,
ADMINISTRANDO JUSTICIA EN NOMBRE DE LA REPUBLICA Y POR AUTORIDAD
DE LA LEY, rechaza el recurso de casación interpuesto
por el Ing. Vicente Cristóbal Páez, Director del
Departamento Financiero del I. Municipio de Quito de la sentencia
pronunciada por la Sala del Tribunal Fiscal, hoy Tribunal Distrital
No.1 de lo Fiscal de fecha 22 de Octubre de 1990 en el juicio
de Impugnación No.12355 deducido por Patricio Rivadeneira
Araujo en su calidad de Gerente General y representante legal
de AGA DEL ECUADOR S. A. contra el director Financiero de la
I. Municipalidad de Quito, y dispone que una vez ejecutoriado
este fallo se remita a la Sala del Tribunal Fiscal Distrital
Nº 1 de Quito para su ejecución.- Sin costas.- Publíquese
y notifíquese.-
f) Drs. Gustavo Tama Navarro.- Marcos Suéscum Guerrero.-
Julio Navarrete Córdova.- Ramón Echáiz Enríquez.-
Blasco Alvarado Vintimilla (Conjuez Permanente).-
En
el juicio de impugnación que sigue el Econ. Henri Bergasse,
Apoderado General de la Compañía Elf. Aquitaine
Equateur contra la Superintendencia de Compañías,
la Sala resuelve:
SINTESIS:
La Tercera Sala del Tribunal
Distrital Nº 1 al resolver el juicio seguido por la compañía
Elf Aquitaine Equateur en contra de la Superintendencia de Compañías,
deja sin efecto la resolución expedida por la Superintendencia
y declara la nulidad del título de crédito emitido
en concepto de contribución para el sostenimiento de la
Superintendencia.
De aquel fallo interpone recurso de casación el Superintendente
de Compañías, manifestando que existe aplicación
indebida, falta de aplicación y errónea interpretación
de normas de derecho en la sentencia.
La Sala establece que el Tribunal sentenciador, al dictar el
fallo ha cometido error de derecho en la interpretación
del Art. 455 de la Ley de Compañías, así
como en la aplicación del Art. 86 Ley de Régimen
Tributario Interno, puesto que de acuerdo a la última
de las normas citadas, no hay exclusión de la configuración
del hecho generador de supuestos de no sujeción real o
personal que no tengan consecuencia tributaria que incida en
la base imponible de los activos reales de la empresa contratista
de prestación de servicios para la exploración
y explotación de hidrocarburos, con relación a
las inversiones, costos y gastos que haya realizado, en razón
de que dichos valores son reembolsables si la empresa contratista
ha encontrado hidrocarburos comercialmente explotables, caso
contrario, ese capital de riesgo es deducible de otros ingresos
que obtenga de otra fuente. En tal virtud, se casa la sentencia
y se declara que la Resolución del Superintendente de
Compañías surte efectos jurídicos.
RESOLUCION DE SUPERINTENDENTE
DE COMPAÑIAS , TIENE VALIDEZ LEGAL CON RELACION A LA CONTRIBUCION
DE LAS COMPAÑIAS PARA EL SOSTENIMIENTO DE LA SUPERINTENDENCIA.
TEXTO DEL
FALLO
CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: SALA
ESPECIALIZADA DE LO FISCAL.- Quito, 14 de febrero de 1995.- Las
16H00.-
VISTOS: Para resolver sobre el recurso de casación
interpuesto por el señor doctor Gustavo Ortega Trujillo,
en su calidad de Superintendente de Compañías,
de la sentencia dictada por la Tercera Sala del Tribunal Distrital
de lo Fiscal Nº 1 de Quito, dentro del juicio de impugnación
Nº 15070 seguido por la Compañía Elf Aquitaine
Equateur contra la Superintendencia de Compañías,
mediante la cual se acepta la demanda y se deja sin efecto la
resolución del Superintendente de Compañías
contenida en el oficio Nº 92.108, declarando por tanto la
nulidad del título de crédito Nº 277270 emitido
a cargo de la empresa Elf Aquitaine Equateur por la cantidad
de S/. 49'164.636, en concepto de contribución correspondiente
a 1.992; disponiendo, en consecuencia, que la Superintendencia
de Compañías dé de baja el mencionado título
de crédito y disponga en su lugar la emisión que
corresponda exclusivamente sobre los activos sujetos a gravamen,
sin tomar en consideración dentro del activo real gravado,
las inversiones, costos y gastos.- El doctor Gustavo Ortega Trujillo,
en ejercicio de sus funciones de Superintendente de Compañías,
cuya representación legal fue acreditada oportunamente,
en mérito a la nota de su nombramiento y acta de posesión
del cargo que corren en los autos, y en cumplimiento a lo dispuesto
en el Art. 6 de la Ley de Casación, en el mismo escrito
de interposición del recurso hace constar los requisitos
formales que se precisan en la indicada disposición legal;
habiéndolo en la especie, situado el recurrente en las
causales primera, tercera y cuarta del Art. 3 de la Ley de Casación,
y fundamentándola así: 1.- en la CAUSAL PRIMERA
de la citada disposición legal, esto es, considera que
existe aplicación indebida, falta de aplicación
y errónea interpretación de normas de derecho,
que han sido determinantes en la parte dispositiva de la sentencia,
por los siguientes motivos: a) Existe errónea interpretación
del Art. 455 de la Ley de Compañías, que dispone
que los fondos para atender a los gastos de la Superintendencia
de Compañías, se obtendrán por las contribuciones
que se fijan a las compañías en relación
a los correspondientes activos reales, pues, si la Sala hubiere
aplicado correctamente esa norma legal, en la sentencia habría
rechazado la demanda, pues los valores de las inversiones, costos
y gastos, por ser un derecho (sujeto a condición resolutoria),
mientras está vigente íntegra el activo real de
la compañía, el que sirve de base para la contribución
a la Superintendencia; b) Errónea interpretación
de lo que estatuye el Art., 86 de la Ley de Régimen Tributario
Interno; pues, si la Sala lo hubiera aplicado correctamente,
habría desechado la demanda y procedido a declarar la
legalidad del título de crédito impugnado, pues,
en la especie no existe ningún reembolso, toda vez que
el referido artículo de la Ley de Régimen Tributario
Interno se refiere específicamente al estado en que se
efectúan los reembolsos, sin advertirse que la citada
Ley se refiere en tres títulos sucesivos a tres impuestos,
a saber: a la renta, al valor agregado y a los consumos especiales,
pero en ninguna parte se refiere a las contribuciones que deben
las compañías petroleras a la Superintendencia
de Compañías; y, c) Imaginaria contradicción
entre los Arts. 455 de la Ley de Compañías y 86
de la Ley de Régimen Tributario Interno, pues no existe
ninguna ya que se refieren a materias y circunstancias diversas;
en razón de que el Art. 455 de la Ley de Compañías,
establece la naturaleza y forma de calcular la contribución
de las compañías hacia el ente de control, tomando
como base los activos reales (del cual forman parte los valores
invertidos en la exploración); y en cambio el Art. 86
de la Ley de Régimen Tributario Interno se refiere al
tratamiento tributario de los reembolsos :que haga" (cuando
realmente lo hiciera en el futuro) PETROECUADOR, ya que esos
"reembolsos" (hechos o por hacer en el caso de haberse
encontrado hidrocarburos), "no se considerarán ingreso
bruto" (base imponible tributable como "ingreso")
para el cálculo del impuesto a la renta; a más
de que en el supuesto que existiera contradicción entre
entre esos dos preceptos, por ser especial prevalecería
el Art. 455 de la Ley de Compañías, pues se refiere
únicamente a los contribuciones para la entidad de control,
en tanto que el Art. 86 de la Ley de Régimen Tributario
Interno trata de los impuestos a la renta, el IVA, a los consumos
especiales y demás tributos.- 2.- El recurrente también
fundamenta su recurso en la CAUSAL TERCERA del Art. 3 de la Ley
de Casación, esto es, considera que existe aplicación
indebida, falta de aplicación y errónea interpretación
de los preceptos jurídicos aplicables a la valoración
de la prueba, que han conducido a una equivocada aplicación
de las normas de derecho en la sentencia recurrida, por las siguientes
razones: a) La sentencia da como probado que PETROECUADOR ha
hecho reembolsos a la compañía actora, sin que
exista prueba alguna de ello ni sea por tanto el estado actual
de las inversiones, costos y gastos, lo que influya en la sentencia
pues ni se reparaba en esta circunstancia, el Tribunal Inferior
hubiera centrado su atención en el estado presente de
las inversiones, costos y gastos, que constituyen un derecho
que integra el activo real de la compañía, y por
consiguiente, hubiera desechado la demanda; y, b) La sentencia
omite la prueba de la presentación de los estados financieros
que la compañía entregó a la Superintendencia
de Compañías, en base a los que se emitió
el título de crédito impugnado.- 3.- Finalmente,
el recurrente se fundamenta en la CAUSAL CUARTA del Art. 3 de
la Ley de Casación, pues estima: a) Que la sentencia resuelve
aquello que no fue materia del litigio pues el asunto principal
del juicio mira al estado actual en que se encuentran los valores
erogados en inversiones, costos y gastos, y no al estado futuro,
todavía hipotético, de que PETROECUADOR haya realizado
o tuviere que realizar reembolsos porque ya se hubieren encontrado
hidrocarburos, lo cual influye en la decisión de la causa;
y, b) La sentencia no resuelve sobre todos los puntos que constituyen
la litis, pues omite considerar todas las excepciones propuestas
por la Superintendencia, con lo cual habría caído
en cuenta de que el Art. 455 de la Ley de Compañías
no se ha visto modificado por el Art. 86 de la Ley de Régimen
Tributario Interno y como consecuencia habría desechado
la demanda.- La Tercera Sala del Tribunal Distrital Fiscal, al
haberse cumplido los requisitos señalados en el Art. 7
de la Ley de Casación, concedió el recurso, disponiendo
se eleven los autos ante la Sala Especializada de lo Fiscal para
conocerlo y resolverlo.- Dado por esta Sala el trámite
establecido en el Art. 11 de la Ley de Casación, se corrió
traslado con el recurso concedido a la parte actora para que
lo conteste, fundamentadamente, en el plazo de quince días,
lo que así hizo la Compañía Elf Aquitaine
Equateur, por intermedio del señor Anthony Tomlinson,
quien interviene por delegación de poder otorgado por
el apoderado de la compañía, economista Henri Bergasse,
conforme consta del cuarto testimonio de la escritura pública
que corre de fs. 15 a 46 del expediente de casación; y
en su exposición, en resumen, dice: 1o.- Que tanto la
sentencia recurrida como de los demás fallos expedidos
por las Salas Distritales de lo Fiscal de Quito, se ha establecido
de manera uniforme que las inversiones, costos y gastos que realicen
las compañías que hayan suscrito contratos de prestación
de servicios para exploración y explotación de
hidrocarburos no están sujetas al cálculo de ningún
tributo en el Ecuador, en armonía con el claro tenor del
Art. 86 de la Ley de Régimen Tributario Interno; norma
legal a la que la Superintendencia de Compañías
le da una errónea interpretación al sostener que
las inversiones, costos y gastos si están incluidos en
la base del cálculo de tributos en el Ecuador y que la
exención sólo se dará cuando se produzca
reembolsos.- 2o.- Que por lo dicho, la norma reglamentaria contenida
en el Art. 12 (debe decir 11) del Reglamento General de Aplicación
del Impuesto a la Renta, precisa que: "Las compañías
de prestación se servicios para la exploración
y explotación de hidrocarburos no podrán realizar
deducciones por concepto de amortización de inversiones
reembolsables o por concepto de activos cuyo costo sea reembolsable.
Las inversiones, costos y gastos de las contratistas de prestación
de servicios de exploración y explotación de hidrocarburos
no constituirán hecho generador ni formarán parte
de la base imponible para el cálculo del impuesto a la
renta ni para el pago de cualquier otro tributo en el Ecuador,
en razón de lo cual los sujetos activos de las administraciones
tributarias a que se refieren los Arts. 63, 64 y 65 del Código
Tributario no exigirán el pago de tributos sobre dichos
rubros". 3o.- Que por lo dicho, la Superintendencia de Compañías,
que es uno de los sujetos activos de la administración
tributaria, no puede exigir el pago de tributos, incluida la
contribución a la entidad, sobre los montos correspondientes
a inversiones costos y gastos, pues estos no constituyen hecho
generador, por lo que es procedente la conclusión a que
llegan la Segunda y Tercera Sala del ahora Tribunal Distrital,
al considerar que las inversiones, costos y gastos que realicen
las compañías que hayan suscrito contratos de prestación
de servicios para la exploración y explotación
de hidrocarburos no están sujetos al cálculo de
ningún tributo en el Ecuador.- 4o.- Que la alegación
de la Superintendencia de Compañías de que se ha
omitido la valoración de la prueba presentada, que consintió
en los estados financieros de la compañía, es falsa,
pues lo que en realidad sucede es que en los formularios que
expide la Superintendencia para presentar los balances y estados
financieros, no hay un rubro dentro del activo, para discriminar
y separar los montos correspondientes a inversiones, costos y
gastos dentro del activo real de la compañía: por
tanto, no desconoce el contenido del estado de situación
presentada por su representada para el ejercicio económico
mencionado, pero era obligación de la Superintendencia
hacer las deducciones correspondientes al monto que constaba
en ese estado de situación para proceder al cálculo
de la base imponible y a la posterior liquidación de la
contribución a la Superintendencia. Por lo que pide que
el recurso de casación interpuesto por la Superintendencia
de Compañías sea desechado, por improcedente, y
por consiguiente, se ratifique la sentencia dictada por la Tercera
Sala del Tribunal Distrital Fiscal Nº 1 de Quito.- Siendo
el estado del juicio el de dictar sentencia, para hacerlo se
considera: PRIMERO.- La Sala Especializada de lo Fiscal
de la Corte Suprema de Justicia, como Tribunal de Casación
en materia tributaria, es competente para conocer y resolver
sobre el presente recurso, de conformidad con lo estatuido en
el Art. 1 de la Ley de Casación, contenida en la Ley Nº
27, promulgada en el R. O. Nº 192 de 18 de mayo de 1993.
SEGUNDO.- El recurso de casación que es de carácter
extraordinario y cuya finalidad es mantener la exacta observancia
de la ley, en cuanto a las causales alegadas de violación
de normas jurídicas en la sentencia, tiene por objeto
examinar la aplicación indebida, falta aplicación
o errónea interpretación tanto de normas de derecho
como procesales, que tienen que ver con la sentencia recurrida
dictada en este caso por la Tercera Sala del Tribunal Distrital
Fiscal Nº 1 de Quito, el 26 de enero de 1.994, en el juicio
de impugnación Nº 150-70-079, en sujeción
a las causales del Art. 3 de la Ley de Casación, situando
la fundamentación del recurso en las 1ra. 3ra. y 4ta.,
que respectivamente dicen: "Aplicación indebida,
falta de aplicación o errónea interpretación
de normas de derecho... que hayan sido determinantes de su parte
dispositiva"; "Aplicación indebida, falta de
aplicación o errónea interpretación de los
preceptos jurídicos aplicables a la valoración
de la prueba, siempre que hayan conducido a una equivocada aplicación
de normas de derecho en la sentencia o auto"; y, "Resolución,
en la sentencia o auto, de lo que no fue materia del litigio
u omisión de resolver en ella todos los puntos de la litis".-
Consecuentemente, corresponde analizar a la Sala de lo Fiscal
si ha existido en la sentencia recurrida violación a la
norma sustantiva tributaria del Art. 86 de la Ley de Régimen
Tributario Interno, en relación a las causales invocadas;
en cuanto a una aplicación indebida que pudo haber hecho
la Tercera Sala del Tribunal Distrital de lo Fiscal Nº 1
de Quito al dictar el fallo, en razón de la pretensión
de la parte actora, que se declare sin lugar la Resolución
de la Superintendencia de Compañías, contenida
en el oficio Nº 92.108 y por tanto se disponga la baja,
por anulación, del título de crédito Nº
277270-92, por el valor de s/.49'164.636,oo para que en su lugar
se emita un nuevo título de crédito en que las
inversiones, costos y gastos de exploración y explotación
petrolera no sean tomados en cuenta como base para la liquidación
de la contribución para el sostenimiento de la Superintendencia
de Compañías, conforme al Art. 86 de la Ley de
Régimen Tributario Interno; disposición legal que
se encuentra en el Capítulo I, que dice: "Tributación
de las Empresas de Prestación de Servicios para la Explotación
de Hidrocarburos", y que pertenece, además, al Título
Cuarto que trata del Régimen Tributario de las Empresas
Petroleras, Mineras y Turísticas"; pues, según
el recurrente, la mencionada normativa del Art. 86 de la Ley
de Régimen Tributario Interno, va más alla de la
simple regulación para los efectos de la liquidación
del impuesto a la renta, al identificar que "Los reembolsos
que haga PEROECUADOR por cuenta de las inversiones, costos y
gastos de la contratista, no forman parte de su ingreso bruto
y, por tanto, no son deducibles del misma para efectos del pago
del impuesto a la renta, ni estarán sujetos a pago de
tributos en el Ecuador". Es decir, que se trata de un caso
de no sujeción tributaria que "excluye de toda grabación,
y por ende, también de la contribución para el
sostenimiento de la Superintendencia de Compañías,
a los valores representativos de las inversiones, costos y gastos
de las empresas que celebran contratos de Prestación de
Servicios de Exploración y Explotación de Hidrocarburos".
TERCERO.- Procede, por tanto, analizar lo siguiente: 1)
Que, mediante el Art. 126 de la Ley de Régimen Tributario
Interno, promulgada en el Registro Oficial Nº 341 del 22
de diciembre de 1989, se derogó en forma expresa la Ley
Nº 102, promulgada en el Registro Oficial Nº 306 de
13 de agosto de 1.982, que contenía, como Ley Tributaria,
el tratamiento pertinente respecto a la contratación de
servicios para exploración y explotación de hidrocarburos;
toda vez que en la antedicha Ley de Régimen Tributario
Interno, en el Título Cuarto, Capítulo I, se establece
el nuevo régimen tributario para las empresas de prestación
de servicios para la exploración y explotación
de hidrocarburos, cuyo Art. 86 se refiere a los ingresos gravables,
normativa que es motivo del análisis del presente recurso.
2) Que el Art. 455 de la Ley de Compañías, estatuye
el gravamen anual denominado "contribuciones" para
el sostenimiento de la Superintendencia de Compañías,
por parte de aquellas compañías sujetas a su control,
el cual no excederá del uno por mil de sus activos reales,
fijados por la Superintendencia de acuerdo a las correspondientes
reglas dictadas para el efecto, constituyendo ello, una exacción
legal tributaria, cuyo devengo tiene relación al hecho
generador periódico de carácter patrimonial al
31 de diciembre de cada año natural, que está en
relación al servicio prestado por el antedicho órgano
de control y vigilancia de las Compañías que desarrollan
sus actividades en el sector privado del país y de la
vinculación directa del ingreso obtenido para su sostenimiento,
que determina por tanto, constituir una prestación económica
en dinerario a pagarse por un tributo, en la especie de contribuciones
especiales para los efectos jurídicos de aplicación
de las pertinentes normas tributarias, tanto de carácter
material como las de carácter adjetivo que en el ejercicio
de las facultades le corresponde ejercer a la Superintendencia
de Compañías como administración tributaria
de excepción, que incluye el cumplimiento de los deberes
sustanciales, en acatamiento a las normas pertinentes del Código
Tributario. Como se ha dicho, en el Art. 455 de la Ley de Compañías
se establece que la contribución anual de cada compañía
no excederá del uno por mil de sus activos reales (inciso
3o.), y que en cuanto a la base imponible para determinar el
pago de la obligación , en la especie, está constituido
por los valores a que dio lugar para el año de 1.992 en
cumplimiento a la correlativa obligación tributaria, cuyo
señalamiento de la tarifa -que no fue impugnada por el
contribuyente en su oportunidad- no excedió el uno por
mil sobre el total de los activos reales, según la Resolución
dictada por la Superintendencia de Compañías Nº
PYP-92036 promulgada en el Registro Oficial Nº 5 de 17 de
agosto de 1.992, determinándose complementariamente, además,
como norma de aplicación la del Art. 2 del Reglamento
Codificado para la Determinación y Recaudación
de Contribuciones que las Compañías sujetas a Control
y Supervisión de la Superintendencia de Compañías,
expedida por la misma Autoridad, según Resolución
Nº ADM-91336 de 11 de diciembre de 1991, promulgada en el
Registro Oficial Nº 839 de 24 de diciembre de 1991, que
determina que la contribución anual se establecerá
y pagará sobre el monto de los activos reales de cada
Compañía que constan en el balance general "estado
de situación" del ejercicio económico inmediatamente
anterior, comprendiéndose en dicho monto real, aquellos
activos, tangibles, e intangibles adquiridos ya sea mediante
aportación, compra, valuación, crédito o
inversión y que representen conjunto de bienes, valores
y derechos de una compañía, sobre los cuales tienen
la administración y el dominio, aún cuando no sean
de su exclusiva propiedad, activos sujetos a las deducciones
de los valores correspondientes a las provisiones para incobrables,
las depreciaciones acumuladas de activos fijos y las amortizaciones
acumuladas de activos diferidos.- 3) La Ley Nº 101, promulgada
en el Registro Oficial Nº 306 de 13 de Agosto de 1982, en
su Art. 4, reformó la Ley de Hidrocarburos y sustituyó
al Art. 16, estableciendo un nuevo modelo de contratación
de riesgo, la contratación de prestación de servicios
para la exploración y explotación de hidrocarburos,
como "aquellos en que personas jurídicas, previa
y debidamente calificadas, nacionales o extranjeras se obligan
para con CEPE a realizar con sus propios recursos económicos,
servicios de exploración y explotación hidrocarburífera
en las áreas señaladas para el efecto, invirtiendo
los capitales y utilizando los equipos, la maquinaria y la tecnología
necesaria para el cumplimiento de los servicios contratados"
y que "sólo cuando el prestador de servicios para
exploración y explotación hubiere encontrado en
el área señalada, hidrocarburos comercialmente
explotables, tendrá derecho al reembolso de sus inversiones,
costos y gastos y al pago de sus servicios en función
de las inversiones no amortizadas dentro de los plazos que para
el efecto se señalan".- 4) El Reglamento de Contabilidad
aplicable a los contratos de prestación de servicios para
la exploración y explotación de hidrocarburos,
dictado por el Presidente de la República, Doctor Oswaldo
Hurtado Larrea, el 6 de junio de 1983, publicado en el Registro
Oficial Nº 502 de 13 de junio de 1983, que tuvo como antecedente,
entre otras, la Ley Nº 101, promulgada en el Registro Oficial
Nº 306, de13 de Agosto de 1.982, que reformaba la Ley de
Hidrocarburos, entre otros el Art. 16, que determinaba un tratamiento
específico a la producción, inversiones, costos
y gastos provenientes de la aplicación de dicho contrato,
preceptúa en su Art. 3 que las Compañías
que mantegan contratos de Prestación de Servicios, deberán
llevar estados contables compatibles con las leyes ecuatorianas
asignándose las inversiones, costos y gastos, entre otros
rubros, a inversiones de exploración, y que de conformidad
con el Art. 4 del mismo instrumento se contabilizaban, dentro
del concepto de Inversiones de Exploración, los egresos
realizados por los contratistas, para la ejecución del
programa exploratorio, comprendiendo dichos egresos, desde la
inscripción del contrato en el Registro de Hidrocarburos
hasta la comercialización del yacimiento, clasificándose
los egresos, entre otros, items, el del 4.5 correspondientes
a los gastos administrativos, incluyéndose el 4.5.2 como
contribuciones para la Superintendencia de Compañías,
y, 5) El Reglamento General de Aplicación del Impuesto
a la Renta, expedido mediante Decreto Ejecutivo Nº 2069
del Presidente de le República, Dr. Rodrigo Borja Cevallos,
publicado en el Registro Oficial Nº 587 de 20 de diciembre
de 1990, en su Art. 11, establece el tratamiento a las Compañías
de Prestación de Servicios para la exploracióon
y explotación de hidrocarburos, determinado que los contratistas,
no podrán realizar deducciones por concepto de amortización
de inversiones reembolsables o por concepto de activos cuyo costo
sea reembolsable, estableciéndose que las inversiones,
costos y gastos de los contratistas para la exploración
y explotación de hidrocarburos, no constituirán
hecho generador y formarán parte de la base imponible
para el cálculo del Impuesto a la Renta ni para el pago
de cualquier otro tributo en el Ecuador, precisandose, en el
último inciso del mencionado Art. 11; "en razón
por la cual, los sujetos activos de las Administraciones Tributarias
a que se refieren los Arts. 63, 64 y 65 del Código Tributario,
no exigirán el pago de tributos sobre dichos rubros".
CUARTO.- La contribución anual que percibe la Superintendencia
de Compañías, por parte de las Compañías
sujetas a su Control y Vigilancia constituye un gravamen tributario
con carácter patrimonial , cuyo hecho generador se identifica
con los ejercicios anuales y se la calcula sobre el activo real
de cada compañía; activo real que constituye el
conjunto de valores que expresan inversiones transformables en
dinero, siendo por tanto, la inversión el capital que
se supone tiene cierta inmovilización o permanencia capaz
de reportar beneficios, si se tiene éxito, lo cual se
produce, como en la especie, en un contrato de riesgo, cuando
por parte de una compañía, en una contratación
de esta naturaleza, se han hecho inversiones en el país,
egresando dinero, para ese fin determinando; capital en riesgo
en inversiones, costos y gastos que se producen, considerándose
dentro de esos últimos egresos, la contribución
que corresponde pagarse a la Superintendencia de Compañías,
valores recuperables si se ha encontrado petróleo comercialmente
explotable dentro del área establecida, lo que obligaría,
por acuerdo, al contratante, antes CEPE, ahora PETROECUADOR,
reembolsar a la contratista ELF AQUITAINE EQUATEUR, de todos
los valores de las inversiones, costos y gastos que hayan realizado,
los que pasarían a constituir, la cantidad que se devuelva
a un crédito operado a favor de la contratista, que se
lo contabiliza como ingresos no gravables en la fuente, pues,
no todo ingreso que tiene una empresa, tiene que ser gravable,
conforme se lo establece en el Art. 86 de la Ley de Régimen
Tributario Interno, al señalar que los reembolsos que
constituyen devolución no forman parte del ingreso bruto
para la liquidación del cálculo del pago del Impuesto
a la Renta ni son deducibles del mismo, porque lo contrario significaría
beneficiarse la contratista con la depuración del ingreso
bruto para la liquidación del cálculo del pago
del Impuesto a la Renta, ni tampoco están sujetos dichos
reembolsos al pago de otros tributos en el país, por cuanto
ello disminuiría para la contratista la cantidad recibida
por el reembolso o devolución. QUINTO.- La disposición
reglamentaria alegada del Art. 12 (debe decir 11) del Reglamento
General de Aplicación del Impuesto a la Renta de la Ley
de Régimen Tributario Interno, que dice relación
al tratamiento tributario para las compañías de
prestación de servicios para la exploración y explotación
de hidrocarburos, establece que "Las inversiones, costos
y gastos de los contratistas de prestación de servicios
para la exploración y explotación de hidrocarburos,
no constituirán hecho generador ni formarán parte
de la base imponible para el cálculo del impuesto a la
renta ni para el pago de cualquier otro tributo en el Ecuador...",
en razón de lo cual las Administraciones Tributarias Central,
Seccional y de Excepción, "no exigirán el
pago de tributos sobre dichos rubros". Del particular, es
necesario para el acatamiento normativo de aplicación
objetiva de la Ley por quienes administran justicia, que ello
conste en forma expresa en la norma sustantiva tributaria del
caso: sea en la Ley de Régimen Tributario Interno, en
su Título Cuarto, Capítulo I sea en lo perteniente
al Art. 455 de la Ley de Compañías, toda vez que
las consideraciones de orden económico con tracendencia
jurídica aludidas en el Art. 11 del mencionado Reglamento
General de aplicación del Impuesto a la Renta, tiene connotación
legal en la determinación del objeto imponible del tributo,
que en el caso juzgado, constituyen los activos reales de cada
Compañía sujetos a control y vigilancia por la
Superintendencia de Compañías, activos reales que
integran la materia gravada, cuya hipótesis de incidencia
ha estado prevista en la Ley, y que, la norma reglamentaria mencionada
los excluye del hecho generador y de la base imponible, hechos
subsumibles en el supuesto de no sujeción y por ende sin
nacimiento de consecuencias tributarias por este concepto, quedando
fuera del ámbito real y personal, sin que haya existido
previamente un pronunciamiento del competente legislador. SEXTO.-
Consecuentemente, cuando el Art. 86 de la Ley de Régimen
Tributario Interno, de acuerdo a su redacción, trata de
ingresos gravables, se refiere a lo que constituye ingreso bruto
exclusivo para efectos de liquidación y pago del impuesto
a la renta, al pago que PETROECUADOR haga a la contratista por
sus servicios prestados en el área contratada, cuya exploración
haya dado como resultado la obtención de hidrocarburos
comercialmente explotables.- No hay pues, en el referido precepto
legal, exclusión de la configuración del hecho
generador de supuestos de no sujeción real o personal
que no tengan consecuencia tributaria y por tanto que incida
en la base imponible de los activos reales de la contratista,
en consideración a las inversiones, costos y gastos que
hayan realizado como consecuencia del contrato, en razón
de que dichos valores, tal como está la intención
de la norma referida, son reembolsables por PETROECUADOR, si
el resultado fue la obtención de hidrocarburos comercialmente
explotables; y, en caso contrario al no obtener el producto,
como capital de riesgo de la inversión, constituyen pérdidas
de la operación susceptibles de dedución de otros
ingresos que obtenga de otras fuentes , inclusive de su capital
de origen.- De otro lado, no puede alterar el sentido del analizado
Art. 86 de la Ley de Régimen Tributario Interno, la disposición
reglamentaria del Art. 11 del Reglamento General de Aplicación
del Impuesto a la Renta, que incluso modificaría el sentido
de la normativa de aplicación del Art. 455 de la Ley de
Compañías en la forma de establecer la obligación
tributaria, en observancia al principio de legalidad y al contenido
de la Ley, en cuanto al objeto imponible que al efecto prescriben
los Arts. 3 y 4 del Código Tributario, a la prohibición
imperativa de la norma reglamentaria del Art. 7 del mismo Código
de modificar o alterar el sentido de la Ley o etablecer exenciones
no previstas en ella; y, a la forma de interpretar la Ley que
establece el Art. 12 ibídem. Es evidente que la Tercera
Sala al dictar la sentencia recurrida, ha cometido error de derecho
en la interpretación del Art. 455 de la Ley de Compañías,
así como error de derecho en la aplicación del
Art. 86 de la Ley de Régimen Tributario Interno, violando
dichos preceptos al darles un alcance no previsto en las normas.-
Por estas consideraciones, la Sala Especializada de lo Fiscal
de la Corte Suprema de Justicia, ADMINISTRANDO JUSTICIA EN
NOMBRE DE LA REPUBLICA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY, encuentra
procedente el recurso de casación interpuesto por el Superintendente
de Compañías, de la sentencia de mérito,
dictada el 26 de enero de 1994 por la Tercera Sala del Tribunal
Distrital de lo Fiscal Nº 1 de Quito, por lo que se la casa,
en consecuencia se declara que está ajustada a derecho
y surte efectos jurídicos la Resolución del Señor
Superintendente de Compañías contenida en el Oficio
Nº SC.SDS.92.108, de 8 de octubre de 1992, notificado el
16 de octubre de 1992, por la cual se negaba, en ejercicio de
la facultad revisora, la solucitud planteada por el Apoderado
General de la Compañía ELF AQUITAINE EQUATEUR tendiente
a que se dé de baja el título de crédito
Nº 277270-92, por la cantidad de S/. 49'164.636,oo por contribución
del año de 1992 a favor de la Superintendencia de Compañías.-
Consecuentemente, se declara así mismo, con valor, la
referida emisión del Título de Crédito Nº
277270-92, por el concepto anotado. Devuélvase el proceso,
una vez ejecutoriado este fallo, a la Tercera Sala del Tribunal
Distrital de lo Fiscal Nº 1 de Quito, Para su ejecución.-
Sin costas.- Publíquese y notífiquese.-
f) Drs. Gustavo Tama Navarro.- Marcos Suéscum Guerrero.-
Julio Navarrete Córdova.- Ramón Echáiz Enríquez.-
Blasco Alvarado Vintimilla (Conjuez Permanente).-
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